შესაბამისად, გადასაწყვეტია ორი ძირითადი საკითხი: რომელი გასაცვლელი სავალუტო კურსი უნდა გამოიყენოს საწარმომ და როგორ უნდა აისახოს ფინანსურ ანგარიშგებაში სავალუტო კურსების ცვლილებებით გამოწვეული შედეგები.

ქვემოთ ტექსტში ამონარიდები მსს ფასს‑იდან მოყვანილია დახრილი შრიფტით.

მოქმედების სფერო

"30.1. საწარმოს უცხოური ვალუტით საქმიანობის განხორციელება შეუძლია ორი გზით: აწარმოოს ოპერაციები უცხოური ვალუტით, ან გააჩნდეს ქვედანაყოფები უცხოეთში. გარდა ამისა, შესაძლოა, საწარმო ფინანსურ ანგარიშგებას წარადგენდეს უცხოურ ვალუტაში. წინამდებარე განყოფილება ადგენს პრინციპებს, როგორ უნდა ასახოს საწარმომ ფინანსურ ანგარიშგებაში უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაციები, ან თავისი უცხოური ქვედანაყოფების საქმიანობა და როგორ უნდა გადაიყვანოს ფინანსური ანგარიშგება წარსადგენ ვალუტაში. ისეთი ფინანსური ინსტრუმენტების აღრიცხვა, რომელთა ღირებულება წინასწარ განსაზღვრული სავალუტო კურსის ცვლილების საფუძველზე განისაზღვრება (როგორიცაა, მაგალითად ვალუტის გაცვლის ფორვარდული ხელშეკრულებები), ასევე უცხოურ ვალუტაში გამოსახული მუხლების ჰეჯირების აღრიცხვა განხილულია მე-12 – „სხვა ფინანსურ ინსტრუმენტებთან დაკავშირებული საკითხები“ – განყოფილებაში~. 

სამუშაო ვალუტა

უცხოური ვალუტა – არის ვალუტა, რომელიც განსხვავდება საწარმოს სამუშაო ვალუტისგან. როდესაც საწარმოს აქვს უცხოური ვალუტით წარმოებული ოპერაციები, იგი ექვემდებარება სამუშაო ვალუტასთან მიმართებით უცხოური ვალუტის ღირებულების ცვლილებების რისკს.

`30.3. როგორც წესი, ძირითადი ეკონომიკური გარემო ის გარემოა, სადაც საწარმო გამოიმუშავებს და ხარჯავს ფულადი სახსრების ძირითად ნაწილს. აქედან გამომდინარე, თავისი სამუშაო ვალუტის განსაზღვრისას, საწარმო ითვალისწინებს შემდეგ ყველაზე მნიშვნელოვან ფაქტორებს:

(ა) ვალუტას:

(ი) რომელიც უმთავრეს გავლენას ახდენს საქონლისა და მომსახურების გასაყიდ ფასებზე (ხშირად, ეს იქნება ვალუტა, რომლითაც განსაზღვრულია მისი საქონლისა და მომსახურების გასაყიდი ფასები და რითიც ხდება ანგარიშსწორება); და

(იი) ასევე იმ ქვეყნისას, რომლის კონკურენცია და მარეგულირებელი წესები მნიშვნელოვანწილად განსაზღვრავს მისი საქონლისა და მომსახურების გასაყიდ ფასებს.

(ბ) ვალუტა, რომელიც უმთავრეს გავლენას ახდენს საქონლისა და მომსახურების მიწოდებასთან დაკავშირებული მასალების, შრომით და სხვა დანახარჯებზე (ხშირად ეს იქნება ვალუტა, რომლითაც გამოსახულია აღნიშნული დანახარჯები და რითიც ხდება ანგარიშსწორება).

30.4. საწარმოს სამუშაო ვალუტაზე მტკიცებულებებს შესაძლოა უზრუნველყოფდეს შემდეგი ფაქტორებიც:

(ა) ვალუტა, რომელშიც საწარმო იღებს ფულად სახსრებს საფინანსო საქმიანობიდან (ე.ი. სავალო და წილობრივი ინსტრუმენტების გამოშვებიდან); და

(ბ) ვალუტა, რომელშიც, ჩვეულებრივ, ხდება საოპერაციო საქმიანობიდან მიღებული ფულადი სახსრების შენახვა~.

უცხოური ქვედანაყოფი არის ანგარიშვალდებული საწარმოს შვილობილი საწარმო, მეკავშირე საწარმო, ერთობლივი საქმიანობა, ან ფილიალი, რომლის საქმიანობა დაფუძნებულია და ხორციელდება სხვა ქვეყნის ტერიტორიაზე, ან ანგარიშვალდებული საწარმოს ვალუტისაგან განსხვავებული ვალუტით.

ამჟამად საქართველოში მოქმედი თითქმის ყველა ეკონომიკური სუბიექტი აღრიცხვას აწარმოებს ლარებში, ანუ მათთვის სამუშაო ვალუტა არის ლარი. 90-‑იანი წლების დასაწყისში, ქვეყანაში არსებული ინფლაციური პროცესების გამო, საწარმოთა მნიშვნელოვანი ნაწილი ბუღალტრულ აღრიცხვას აწარმოებდა აშშ დოლარში (აქ ვგულისხმობთ რეალურ აღრიცხვას და არა აღრიცხვის ოფიციალურ, ე.წ. „საგადასახადო“ ნაწილს). თუმცა, ახლაც შეიძლება არსებობდეს გამონაკლისი შემთხვევები.

მაგალითი 30.1. გერმანულმა ფარმაცევტულმა კომპანიამ საქართველოში 100%-‑იანი წილობრივი მონაწილეობით დააფუძნა შვილობილი საწარმო, რომელსაც ეკონომიკური საქმიანობის ერთადერთ სახედ განუსაზღვრა მისი ნაწარმოები ფარმაცევტული პროდუქციის იმპორტი და გაყიდვა საქართველოში, ამონაგები თანხის შემდგომი გადარიცხვით გერმანიაში. ამის გამო, საწარმო გაყიდვიდან მიღებულ ამონაგების იმ ნაწილს, რაც არ სჭირდება მიმდინარე ხარჯებისათვის, მიღებისთანავე აკონვერტირებს ევროებში. საქართველოს სუბიექტებისათვის ფარმაცევტული პროდუქციის მიყიდვისას, ინვოისები იწერება ევროებში, ხოლო გადახდა წარმოებს ლარებში, გადახდის დღეს მოქმედი კურსის მიხედვით.

გარდა ამისა, ამ შვილობილი საწარმოს მენეჯერებისა და სხვა დასაქმებული პირების ხელფასები განსაზღვრულია ევროებში.

მოცემულ შემთხვევაში, შესაძლებელია, რომ ამ შვილობილმა საწარმომ თავისი ბუღალტრული აღრიცხვა-‑ანგარიშგებისათვის სამუშაო ვალუტად დაადგინოს ევრო.

`30.5. ქვემოთ ჩამოთვლილი დამატებითი ფაქტორები გასათვალისწინებელია უცხოური ქვედანაყოფის სამუშაო ვალუტის განსაზღვრის დროს და იმის დასადგენად, მასაც იგივე სამუშაო ვალუტა აქვს თუ არა, რაც ანგარიშვალდებულ საწარმოს (ამ კონტექსტში, ანგარიშვალდებული საწარმო იქნება ის საწარმო, რომელსაც გააჩნია ქვედანაყოფი უცხოეთში შვილობილი საწარმოს, ფილიალის, მეკავშირე საწარმოს ან ერთობლივი საქმიანობის სახით):

(ა) უცხოური ქვედანაყოფის მიერ განხორციელებულ საქმიანობას ანგარიშვალდებული საწარმოს საქმიანობის გაფართოების სახე აქვს, თუ მნიშვნელოვანი ხარისხის ავტონომია ახასიათებს.

პირველი შემთხვევის მაგალითია, როდესაც უცხოური ქვედანაყოფი მხოლოდ ანგარიშვალდებული საწარმოდან იმპორტირებული საქონლის გაყიდვასა და მიღებული თანხების გადარიცხვას აწარმოებს ანგარიშვალდებული საწარმოსთვის.

 
მეორე სიტუაციის მაგალითია, როდესაც უცხოური ქვედანაყოფი აგროვებს ფულად სახსრებს და სხვა ფულად მუხლებს, ეწევა გარკვეულ ხარჯებს, იღებს შემოსავალს, იღებს სესხებს და ყველაფერ ამას, ძირითადად, თავის ადგილობრივ ვალუტაში აკეთებს;

(ბ) მაღალი ხვედრითი წილი უკავია, თუ მცირე, ანგარიშვალდებულ საწარმოსთან წარმოებულ ოპერაციებს უცხოური ქვედანაყოფის საქმიანობაში;

(გ) პირდაპირ გავლენას ახდენს თუ არა უცხოური ქვედანაყოფის საქმიანობიდან წარმოქმნილი ფულადი ნაკადები ანგარიშვალდებული საწარმოს ფულად ნაკადებზე და ადვილია თუ არა ფულის გადაგზავნა ანგარიშვალდებული საწარმოსთვის;

(დ) საკმარისია თუ არა უცხოური ქვედანაყოფის საქმიანობიდან მიღებული ფულადი ნაკადები, არსებული და ნორმალურ პირობებში მოსალოდნელი ვალდებულებების მომსახურებისთვის იმ სახსრების გარეშე, რომელიც შეიძლება მიიღოს ანგარიშვალდებული საწარმოსაგან~.

თუ საქართველოს საწარმოს უცხოური ქვედანაყოფ(ებ)ი აქვს, თითქმის ყველა შემთხვევაში, ამ ქვედანაყოფის სამუშაო ვალუტა საქართველოს საწარმოს სამუშაო ვალუტისაგან განსხვავებულია. 

უცხოური ვალუტით წარმოებული ოპერაციების წარდგენა სამუშაო ვალუტაში

თავდაპირველი აღიარება

`30.6. უცხოური ვალუტით წარმოებული ოპერაცია ისეთი ოპერაციაა, რომელიც განსაზღვრულია უცხოურ სავალუტო ერთეულებში ან მოითხოვს ანგარიშსწორებას უცხოური ვალუტით. კერძოდ, ასეთი ტიპის ოპერაციები წარმოიშობა მაშინ, როდესაც:

(ა) საწარმო ყიდულობს ან ყიდის საქონელსა და მომსახურებას, რომლის ფასი დადგენილია უცხოურ ვალუტაში;

(ბ) საწარმო იღებს ან გასცემს სესხს, რომლის მისაღები ან გადასახდელი თანხები განსაზღვრულია უცხოურ ვალუტაში; ან

(გ) საწარმო იძენს ან ყიდის აქტივებს, იღებს ან ფარავს ვალდებულებებს, რომლებიც გამოსახულია უცხოურ ვალუტაში.

30.7. საწარმომ უცხოური ვალუტით წარმოებული ოპერაციები თავდაპირველი აღიარებისას უნდა ასახოს სამუშაო ვალუტით, რისთვისაც უცხოურ ვალუტაში გამოსახული თანხის მიმართ უნდა გამოიყენოს უცხოური ვალუტის სამუშაო ვალუტაზე გასაცვლელი სპოტ სავალუტო კურსი, ოპერაციის თარიღისათვის~.

აქ ნახსენები სპოტ სავალუტო კურსი – არის სავალუტო კურსი დაუყოვნებლივი მიწოდებისათვის (ანუ, აქ არ იგულისხმება სამომავლოდ მოსახდენი ვალუტის გაცვლის კურსები, რაზეც შესაძლოა დადებული იყოს გარიგებები), ანუ მარტივად რომ ვთქვათ – ვალუტის მოქმედი ოფიციალური გაცვლითი კურსი, რომელსაც საქართველოში განსაზღვრავს ეროვნული ბანკი და ქვეყნდება მის ვებგვერდზე: https://www.nbg.gov.ge/.

ზემოაღნიშნული დებულება ნიშნავს იმას, რომ უცხოურ ვალუტაში შესრულებული ოპერაციები უნდა აღირიცხოს ამ ოპერაციის დღეს მოქმედი ოფიციალური კურსის მიხედვით. ცხადია, ეს არანაირ სირთულეს არ წარმოადგენს. მთავარი საკითხია, თუ როგორ უნდა იქნეს აღრიცხული სავალუტო ოპერაციებისაგან წარმოშობილი აქტივები და ვალდებულებები, რადგან ვალუტის კურსი – ცვალებადია.

 
რა არის სავალუტო საკურსო სხვაობა? ეს არის სხვაობა, რომელიც წარმოიშობა ერთი და იმავე რაოდენობის უცხოური სავალუტო ერთეულის სხვა ვალუტაში გადაყვანის დროს, განსხვავებული გასაცვლელი სავალუტო კურსების გამოყენების შედეგად. ანუ, როცა ვალუტაში გამოხატული თანხა უცვლელია, მაგრამ შეიცვალა ვალუტის კურსი, ამ დროს წარმოიშობა სავალუტო საკურსო სხვაობა. ვალუტის გაყიდვისას ან შეძენისას წარმოქმნილი განსხვავება ყიდვა/გაყიდვის კურსსა და ოფიციალურ კურსს შორის განსხვავების გამო – სავალუტო საკურსო სხვაობა არ არის! ის საბანკო კონვერტაციის ხარჯია.

`30.8. ოპერაციის თარიღად მიიჩნევა თარიღი, როდესაც ეს ოპერაცია პირველად დააკმაყოფილებს აღიარების კრიტერიუმებს წინამდებარე სტანდარტის შესაბამისად. პრაქტიკაში ხშირად იყენებენ სავალუტო კურსს, რომელიც მიახლოებულია ოპერაციის თარიღისათვის არსებულ ფაქტობრივ სავალუტო კურსთან. მაგალითად, მოცემულ პერიოდში ერთი და იმავე ვალუტით შესრულებული ყველა ოპერაციისთვის შეიძლება გამოყენებულ იქნეს კვირის ან თვის საშუალო სავალუტო კურსი, თუმცა, თუ სავალუტო კურსები მნიშვნელოვნად მერყეობს, ამ საანგარიშგებო პერიოდისათვის საშუალო კურსის გამოყენება მიზანშეწონილი არ არის~.

პრაქტიკაში, საშუალო სავალუტო კურსი თითქმის არ გამოიყენება. იშვიათად, ის შეიძლება გამოყენებული იქნეს საზღვარგარეთ გაწეული სამივლინებო ხარჯების აღრიცხვისათვის.წარდგენა მომდევნო საანგარიშგებო პერიოდების ბოლოს

`30.9. ყოველი საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს, საწარმომ:

(ა) უცხოური ვალუტით შეფასებული ფულადი მუხლები უნდა გადაიყვანოს საბოლოო სავალუტო კურსის გამოყენებით;

(ბ) არაფულადი მუხლები, რომლებიც ასახულია უცხოური ვალუტით პირვანდელი ღირებულებით, უნდა გადაიყვანოს ოპერაციის თარიღისათვის არსებული სავალუტო კურსით; და

(გ) არაფულადი მუხლები, რომლებიც ასახულია უცხოურ ვალუტაში განსაზღვრული რეალური ღირებულებით, უნდა გადაიყვანოს რეალური ღირებულების დადგენის თარიღისათვის არსებული სავალუტო კურსით~.

ფულადი მუხლები არის საწარმოს განკარგულებაში არსებული ფულადი სახსრები, მისაღები აქტივები და გასანაღდებელი ვალდებულებები, რომლებიც გადახდილი ან მიღებული იქნება ფიქსირებული ან განსაზღვრადი რაოდენობის ფულის ერთეულებით.

ფულადი მუხლისათვის დამახასიათებელი არსებითი ნიშანია ფიქსირებული ან განსაზღვრადი რაოდენობის ფულის ერთეულების მიღების უფლება (ან გადახდის ვალდებულება). ფულადი მუხლების მაგალითებია: ფულადი სახსრები; მიღებული და გაცემული სესხები; დებიტორული სავაჭრო მოთხოვნები; კრედიტორული სავაჭრო დავალიანება; დაქირავებულ პირთა სხვა გასამრჯელოები, რომლის გადახდა ფულით უნდა მოხდეს; ანარიცხები, რომლისთვისაც ანგარიშსწორება ფულით უნდა მოხდეს; ფულადი დივიდენდები, რომელიც აღიარებულია ვალდებულების სახით; და სხვა.

არაფულადი მუხლისთვის დამახასიათებელი არსებითი ნიშანია ფიქსირებული ან განსაზღვრადი რაოდენობის ფულის ერთეულების მიღების უფლების (ან გადახდის ვალდებულების) არარსებობა. არაფულადი მუხლების მაგალითებია: საქონლისა და მომსახურებისათვის წინასწარ გადახდილი თანხები (მაგ., გადახდილი საიჯარო ქირა, საქონლის ავანსი); გუდვილი; მარაგები; ძირითადი საშუალებები; არამატერიალური აქტივები; წილობრივ ინსტრუმენტებში განხორციელებული ინვესტიციები; ანარიცხები, რომლისთვისაც ანგარიშსწორება არაფულადი აქტივებით უნდა მოხდეს; და სხვა.

მსს ფასს-‑ის ზემოაღნიშნული 30.9 მუხლის დებულებებიდან გამომდინარე:

– სავალუტო ფულადი სახსრები, დებიტორული სავაჭრო მოთხოვნები, კრედიტორული სავაჭრო დავალიანებები, სასესხო მოთხოვნები, სასესხო ვალდებულებები, სესხებზე დარიცხული საპროცენტო მოთხოვნები და ვალდებულებები, სხვა ფულადი მოთხოვნები და ვალდებულებები უნდა გადაფასდეს საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს მოქმედი სავალუტო კურსის მიხედვით;

– ვალუტაში შესრულებული არაფულადი მუხლები, მათ შორის, საქონლის ან/და მომსახურებისათვის გადახდილი ან მიღებული ავანსები, ასევე კაპიტალში შენატანები ოპერაციის შესრულების შემდეგ სავალუტო კურსის შეცვლის გამო შემდგომ გადაფასებას არ ექვემდებარება;

– ის არაფულადი მუხლები, რომლებიც შეფასდა ვალუტაში, საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს აისახება იმ დღის სავალუტო კურსის მიხედვით, რომელი თარიღის მდგომარეობითაც მოხდა მათი შეფასებული ღირებულების დადგენა. ისინი სავალუტო კურსის შემდგომი ცვლილების გამო შემდგომ გადაფასებას არ ექვემდებარება.

მაგალითი 30.2. საწარმომ 2020 წელს უცხოელი მიმწოდებლისაგან შეიძინა 10000 აშშ დოლარის ღირებულების მანქანა-‑დანადგარი. მანქანა-‑დანადგარზე საკუთრების უფლება გადმოვიდა 11 მაისს, როდესაც აშშ დოლარის კურსი ლართან მიმართებით იყო 3.2100. შესაბამისი ღირებულება მიმწოდებლისთვის გადახდილი იქნა:

ა) ავანსის სახით, 23 მარტს, როდესაც აშშ დოლარის კურსი იყო 3.1880;

ბ) მიწოდების შემდგომი გადახდით, 10 ივლისს, როცა აშშ დოლარის კურსი იყო 3.0600;

გ) 2020 წლის საქონლის ღირებულება მიმწოდებლისთვის ანაზღაურებული არ არის. 31.12.2020 წ. აშშ დოლარის კურსია 3.2766 ლარი.

ამ შემთხვევაში, საწარმომ მანქანა-‑დანადგარის თვითღირებულებაში 11 მაისს უნდა აღიაროს:

ა) 31880 ლარი;

ბ) და გ) 32100 ლარი. მანქანა-‑დანადგარის თვითღირებულება შემდგომ ვალუტის კურსის ცვლილების გამო აღარ შეიცვლება, რადგან მანქანა-‑დანადგარი არაფულადი მუხლია.

მიმწოდებელთან ანგარიშსწორებებში:

ა) 23 მარტს ავანსის სახით აღიარდება 31880 ლარი, რომელიც დაიხურება 11 მაისს. ამ შემთხვევაში სავალუტო საკურსო სხვაობა არ წარმოშობა, რადგან ავანსები არ ექვემდებარება გადაფასებას;

ბ) 11 მაისს აღიარდება კრედიტორული დავალიანება 32100 ლარი (10000 აშშ დოლარი), რომელიც ფულადი მუხლია. ამიტომ ის შემდგომ გადაფასდება და ჩაიხურება 10 ივლისს 30600 ლარის (10000 აშშ დოლარი ამ დღის კურსით) გადახდით, რის შედეგად წარმოიშობა დადებითი სავალუტო საკურსო სხვაობა 1500 ლარი;

გ) 11 მაისს აღიარდება კრედიტორული დავალიანება 32100 ლარი (10000 აშშ დოლარი), რომელიც ფულადი მუხლია და ამიტომ ის საანგარიშგებო წლის ბოლოს გადაფასდება კურსით 3.2766 ლარი. შედეგად, წარმოიშობა უარყოფითი სავალუტო საკურსო სხვაობა 666 ლარი, ხოლო მიმწოდებლის წინაშე არსებული კრედიტორული დავალიანება 31.12.2020 წ. მდგომარეობით შედგენილ ფინანსურ მდგომარეობის ანგარიშგებაში აღიარდება 32766 ლარის ოდენობით.

მაგალითი 30.3. საწარმომ გადაწყვიტა 2019 წლის ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში ასახვის მიზნით, გადაფასების მოდელის მიხედვით, შეეფასებინა შენობა-‑ნაგებობა, რომელიც 2011 წელს შეძენილი ჰქონდა 40000 აშშ დოლარად. ამ მიზნით, საწარმომ დაუკვეთა შეფასების მომსახურება საშემფასებლო კომპანიას 2019 წლის 15 ნოემბერს. საშემფასებლო კომპანიამ ეს ქონება შეაფასა 2019 წლის 1 დეკემბრის მდგომარეობით და მისი რეალური ღირებულება განსაზღვრა 100000 აშშ დოლარის ოდენობით. საშემფასებლო დასკვნა წარმოდგენილი იქნა 2019 წლის 20 დეკემბერს. აშშ დოლარის კურსები ლართან მიმართებაში იყო: 15.11.2019 წ. ‑ 2.9608 ლარი; 01.12.2019 წ. ‑ 2.9695 ლარი; 20.12.2019 წ. ‑ 2.9043 ლარი; 31.12.2019 წ. ‑ 2.8677 ლარი.

ამ შემთხვევაში, საწარმომ ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში ეს შენობა-‑ნაგებობა უნდა აღიაროს (2019 წლის დეკემბრის ცვეთის გამოკლებით) 296950 ლარად, რადგან მისი შეფასება მომხდარია 01.12.2019 წ. მდგომარეობით. შემდგომ, ვალუტის კურსის ცვლილების გამო, ეს შეფასება აღარ შეიცვლება (ახალი შეფასების მოხდენამდე), რადგან შენობა-‑ნაგებობა ‑ არაფულადი მუხლია.

იშვიათ შემთხვევებში, შეიძლება ფულადი მუხლი გარდაიქმნას არაფულად მუხლად ან პირიქით. მაგალითად, საქონლის შესაძენად გადახდილი ავანსი არაფულადი მუხლია, მაგრამ თუ ავანსის გადახდიდან გარკვეული დროის შემდეგ გამოვლინდა, რომ მიმწოდებელი საქონლის მიწოდებას, რაღაც მიზეზების გამო, ვეღარ ახერხებს და გადახდილი ავანსი საწარმოს უნდა დაუბრუნოს, ეს საავანსო მოთხოვნა ხდება ფულადი მუხლი. ამიტომ თუ ის უცხოურ ვალუტაშია გადახდილი, ამგვარ შემთხვევაში ის უნდა გადაფასდეს.

სხვა მაგალითი: ვთქვათ, საწარმოს აქვს სასესხო ვალდებულება დამფუძნებელი პარტნიორის (ანუ, მესაკუთრის) წინაშე, რომელიც გადასახდელია. ეს ფულადი მუხლია, ამიტომ თუ ეს ვალდებულება უცხოურ ვალუტაშია შეფასებული, ის უნდა გადაფასდეს. გარკვეული დროის გასვლის შემდეგ, დამფუძნებელმა პარტნიორმა გადაწყვიტა, აღარ მოსთხოვოს ამ სესხის დაბრუნება ამ საწარმოს, არამედ ეს სასესხო ვალდებულება შეიტანოს მის კაპიტალში. ამგვარი გადაწყვეტილების აღსრულების დღიდან, ეს ფულადი მუხლი გარდაიქმნება არაფულად მუხლად და აღარ გადაფასდება.

`30.10. საკურსო სხვაობები, რომლებიც წარმოიშობა ფულადი მუხლების საბოლოო ანგარიშსწორების ან ფულადი მუხლების გადაყვანის დროს ისეთი სავალუტო კურსით, რომელიც განსხვავდება მოცემულ პერიოდში ან წინა პერიოდების ფინანსურ ანგარიშგებაში თავდაპირველი აღიარების დროს გადასაყვანად გამოყენებული სავალუტო კურსისაგან, უნდა აღიარდეს მოგებაში ან ზარალში იმ საანგარიშგებო პერიოდში, როდესაც წარმოიშობა, გარდა 30.13 პუნქტში განხილული შემთხვევისა.

30.11. როდესაც წინამდებარე სტანდარტის სხვა განყოფილება მოითხოვს არაფულად მუხლთან დაკავშირებული შემოსულობის ან ზარალის სხვა სრულ შემოსავალში აღიარებას, მაშინ საწარმომ სხვა სრულ შემოსავალში უნდა აღიაროს ასევე ამგვარი შემოსულობისა და ზარალის ის კომპონენტებიც, რომლებიც წარმოიშვა საკურსო სხვაობის შედეგად. პირიქით, როდესაც არაფულად მუხლთან დაკავშირებული შემოსულობა ან ზარალი მოგებაში ან ზარალში აღიარდება, მაშინ საკურსო სხვაობის შედეგად წარმოქმნილი ზემოაღნიშნული შემოსულობისა და ზარალის კომპონენტებიც საწარმომ მოგებაში ან ზარალში უნდა აღიაროს~. 

უცხოურ ქვედანაყოფში განხორციელებული ნეტო ინვესტიცია

`30.12. საწარმოს შეიძლება გააჩნდეს მისაღები ან გადასახდელი ფულადი მუხლები უცხოურ ქვედანაყოფში განხორციელებულ ნეტო ინვესტიციებთან დაკავშირებით. მუხლი, რომლისთვისაც ანგარიშსწორება არც იგეგმება და არც მოსალოდნელი არ არის უახლოეს საპროგნოზო მომავალში, თავისი არსით, წარმოადგენს საწარმოს მიერ უცხოურ ქვედანაყოფში განხორციელებული ნეტო ინვესტიციის ნაწილს და აისახება 30.13 პუნქტის შესაბამისად. ამგვარი ფულადი მუხლები შეიძლება მოიცავდეს გრძელვადიან მოთხოვნებს ან სესხებს, მაგრამ არ მოიცავს მიწოდებიდან და მომსახურებიდან წარმოქმნილ (სავაჭრო) მოთხოვნებს ან ვალდებულებებს.

30.13. ისეთ ფულად მუხლებთან დაკავშირებით წარმოქმნილი საკურსო სხვაობები, რომლებიც ანგარიშვალდებული საწარმოს მიერ უცხოურ ქვედანაყოფში განხორციელებული ნეტო ინვესტიციის ნაწილს წარმოადგენს, უნდა აღიარდეს მოგებაში ან ზარალში ანგარიშვალდებული საწარმოს ინდივიდუალურ ფინანსურ ანგარიშგებაში, ან უცხოური ქვედანაყოფის ინდივიდუალურ ფინანსურ ანგარიშგებაში, საჭიროებისამებრ. ფინანსურ ანგარიშგებაში, რომელიც მოიცავს უცხოურ ქვედანაყოფსა და ანგარიშვალდებულ საწარმოს (მაგალითად, კონსოლიდირებული ფინანსური ანგარიშგება, როდესაც უცხოური ქვედანაყოფი შვილობილი საწარმოა), ამგვარი საკურსო სხვაობები უნდა აღიარდეს სხვა სრული შემოსავლის შემადგენლობაში და წარდგენილ უნდა იქნეს, როგორც საკუთარი კაპიტალის კომპონენტი. ნეტო ინვესტიციის გასვლისას ეს თანხები არ აღიარდება მოგებაში ან ზარალში~.

მაგალითი 30.4. საქართველოს საწარმოს აშშ‑ში, ქ. ვაშინგტონში გახსნილი აქვს ფილიალი, რომელსაც აქვს სხვა სამუშაო ვალუტა - აშშ დოლარი. საანგარიშგებო პერიოდში, 2019 წელს, საქართველოს საწარმოს სათავო ოფისმა გადაურიცხა ვაშინგტონის ფილიალს 10000 აშშ დოლარი საბრუნავი სახსრების შესავსებად, რომლის დაბრუნება ივარაუდება რამდენიმე წელიწადში. გადარიცხვის დღეს აშშ დოლარის კურსი იყო 2.6550 ლარი, ხოლო 2019 წლის 31 დეკემბერს ‑ 2.8677 ლარი.

მოცემულ შემთხვევაში, სათავო ოფისის მიერ გადარიცხული თანხა 10000 აშშ დოლარი არ წარმოადგენს საქართველოს საწარმოს მიერ უცხოურ ქვედანაყოფში გადარიცხული ნეტო ინვესტიციას, ამიტომ საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს გადაფასებიდან წარმოშობილი დადებითი საკურსო სხვაობა 10000*(2.8677-‑2.6550)=2127 ლარი აისახება მის მოგება-‑ზარალში.

თუ ვაშინგტონის ფილიალი წარადგენს თავის ინდივიდუალურ ანგარიშგებას, მაშინ მას სავალუტო საკურსო სხვაობა არ წარმოეშობა, რადგან მისი სამუშაო ვალუტა არის აშშ დოლარი, ხოლო სათავო ოფისიდან ჩარიცხული თანხა ‑ ასევე აშშ დოლარშია.

მაგალითი 30.5. საქართველოს საწარმოს, რომლის სამუშაო ვალუტაა ლარი, აშშ-‑ში, ქ. ვაშინგტონში აქვს შვილობილი საწარმო, რომლის სამუშაო ვალუტაა აშშ დოლარი. საანგარიშგებო პერიოდში, 2019 წელს, საქართველოს საწარმოს სათავო ოფისმა გადაურიცხა ვაშინგტონის არსებულ შვილობილ საწარმოს ორი სესხი: 100 000 აშშ დოლარი და 50 000 ლარი საბრუნავი სახსრების შესავსებად, რომლის დაბრუნება არ ივარაუდება საპროგნოზო მომავალში. გადარიცხვის დღეს აშშ დოლარის კურსი იყო 2.6550 ლარი, ხოლო 2019 წლის 31 დეკემბერს - 2.8677 ლარი.

მოცემულ შემთხვევაში, მშობელი საწარმოს მიერ გადარიცხული თანხები 100 000 აშშ დოლარი და 50 000 ლარი წარმოადგენს საქართველოს საწარმოს მიერ უცხოურ ქვედანაყოფში გადარიცხული ნეტო ინვესტიციას (ან მის ნაწილს). საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს მშობელ საწარმოს პირველი სესხის გადაფასებიდან წარმოექმნება დადებითი საკურსო სხვაობა 100000*(2.8677-‑2.6550)=21270 ლარი. ეს თანხა მშობელი საწარმოს ინდივიდუალურ ფინანსურ ანგარიშგებაში აისახება მოგება-‑ზარალში.

ვაშინგტონში ფუნქციონირებადი შვილობილი საწარმოს ინდივიდუალურ ანგარიშგებაში, თუ ის მას წარადგენს აშშ დოლარში, პირველი სესხის გამო სავალუტო საკურსო სხვაობა არ წარმოეშობა, რადგან მისი სამუშაო ვალუტა არის აშშ დოლარი, ხოლო მშობელი საწარმოდან ჩარიცხული თანხა ‑ ასევე აშშ დოლარშია.

იმავე საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს, შვილობილ საწარმოს მეორე სესხის გადაფასებიდან წარმოექმნება ასევე დადებითი სავალუტო საკურსო სხვაობა (50000/2.6550 ‑ 50000/2.8677)=18832.39-‑17435.58=1396.81 აშშ დოლარის ოდენობით. ეს თანხა შვილობილი საწარმოს ინდივიდუალურ ფინანსურ ანგარიშგებაში აისახება მოგება-‑ზარალში. მეორე სესხიდან, ცხადია, მშობელ საწარმოს სავალუტო საკურსო სხვაობა არ წარმოექმნება, რადგან ეს სესხი ლარშია.

სესხი ევროში რომ ყოფილიყო გაცემული, მაშინ როგორც მშობელ, ასევე შვილობილ საწარმოს წარმოექმნებოდა ამ სესხის გადაფასებიდან საკურსო სხვაობები, რომლებიც მათ ინდივიდუალურ ფინანსურ ანგარიშგებებში აღიარდებოდა მოგება-ზარალში.

მაგრამ, რაც შეეხება ამ ჯგუფის კონსოლიდირებულ ფინანსურ ანგარიშგებას, ზემოაღნიშნული საკურსო სხვაობები არ აღიარდება მოგება-‑ზარალში, არამედ უნდა აისახოს ჯგუფის სხვა სრულ შემოსავალში, მსს ფასს 30.13 მუხლის შესაბამისად.

 
უცხოური ვალუტით წარმოებულ ოპერაციებთან დაკავშირებით წარმოშობილმა შემოსულობამ და ზარალმა და საწარმოს (მათ შორის, უცხოური ქვედანაყოფის) საქმიანობის შედეგებისა და ფინანსური მდგომარეობის სხვადასხვა ვალუტაში გადაყვანით წარმოშობილმა საკურსო სხვაობებმა, ზოგადად, შესაძლოა გავლენა იქონიოს დაბეგვრის შედეგებზე. თუმცა, ჩვენი ქვეყნის შემთხვევაში, თუ საქართველოს საწარმო იბეგრება მოგების გადასახადით ე.წ. „ესტონური მოდელის“ შესაბამისად და ამასთან, მას არ აქვს უცხოური ქვედანაყოფი, ან ისეთი ქვედანაყოფი, რომელსაც მოგების გადასახადით დაბეგვრის „ესტონური მოდელი“ არ ეხება, მისთვის სავალუტო საკურსო სხვაობები მოგების გადასახადით დასაბეგრ ობიექტს არ წარმოშობს.სამუშაო ვალუტის შეცვლა
`30.14. როდესაც იცვლება საწარმოს სამუშაო ვალუტა, საწარმომ, სამუშაო ვალუტის შეცვლის თარიღიდან, პერსპექტიულად უნდა გამოიყენოს სხვა ვალუტაში გადაყვანისთვის აუცილებელი პროცედურები, ახალი სამუშაო ვალუტის შესაბამისად.

30.15. როგორც 30.2-‑30.5 პუნქტებში იყო აღნიშნული, სამუშაო ვალუტა ასახავს საწარმოს ძირითად ოპერაციებს, მოვლენებსა და პირობებს. შესაბამისად, მას შემდეგ, რაც საწარმო დაადგენს სამუშაო ვალუტას, ის აღარ შეიცვლება, თუ არ შეიცვლება საწარმოს ძირითადი ოპერაციები, მოვლენები და პირობები. მაგალითად, საწარმოს სამუშაო ვალუტის შეცვლა შეიძლება გამოიწვიოს იმ ვალუტის შეცვლამ, რომელიც საქონლისა და მომსახურების ფასებზე უმთავრეს გავლენას ახდენს.

30.16. სამუშაო ვალუტის შეცვლით გამოწვეული შედეგი აისახება პერსპექტიულად. სხვა სიტყვებით, საწარმო ყველა მუხლს ახალ სამუშაო ვალუტაში გადაიყვანს მისი შეცვლის თარიღისათვის არსებული სავალუტო კურსით. არაფულადი მუხლებისთვის გადაყვანის შედეგად მიღებული თანხები მიიჩნევა მათ პირვანდელ ღირებულებად~.

ვინაიდან საწარმოს სამუშაო ვალუტა განისაზღვრება მსს ფასს-‑ის 30.2-‑30.5 მუხლების შესაბამისად, საწარმოს ძირითად ოპერაციებზე, მოვლენებზე და პირობებზე დაყრდნობით, ამიტომ სამუშაო ვალუტის ცვლილება საწარმოს გარემოებების ცვლილების შედეგს წარმოადგენს. მაგალითად, საწარმოს სამუშაო ვალუტის შეცვლა შეიძლება გამოიწვიოს იმ ვალუტის შეცვლამ, რომელიც საქონლისა და მომსახურების ფასებზე უმთავრეს გავლენას ახდენს.

სამუშაო ვალუტის შეცვლა არ არის სააღრიცხვო პოლიტიკის ცვლილება. შესაბამისად, სამუშაო ვალუტის შეცვლა აისახება პერსპექტიულად, ანუ არ მოხდება წარსული წლების ფინანსური ანგარიშგების გადათვლა. ფინანსური ანგარიშგების რეტროსპექტული გადაანგარიშება საჭიროა მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ გაირკვევა, რომ საწარმოს სამუშაო ვალუტა, რომელიც გამოიყენებოდა წარსულ წლებში, შეცდომით იყო დადგენილი.

გიორგი ცერცვაძე

დასასრული შემდეგ ნომერში