გადაყვანა წარსადგენ ვალუტაში

მსს ფასს-ის 30-ე განყოფილების ერთ-ერთი საკვანძო საკითხია, თუ როგორ უნდა წარადგენდეს საწარმო ფინანსურ ანგარიშგებას ისეთ ვალუტაში, რომელიც განსხვავდება მისი სამუშაო ვალუტისაგან. ეს საკითხი პრაქტიკულად ფრიად მნიშვნელოვანია, რადგან ხშირად უცხოელი ინვესტორები საქართველოს საწარმოებს სთხოვენ ფინანსური ანგარიშგების წარდგენას არა ლარში, არამედ ევროში ან აშშ დოლარში (ან სხვა ვალუტაში). მსს ფასს-ის 30.17 მუხლი განმარტავს:

ამგვარად, შესაძლებელია, რომ საწარმოს სამუშაო ვალუტა და წარსადგენი ვალუტა ერთმანეთისაგან განსხვავდებოდეს. თუმცა, თუ საწარმოს უცხოელი ინვესტორები არ ჰყავს, ამასთან, არ წარმოადგენს ისეთ მშობელ საწარმოს, რომელსაც აქვს უცხოური ქვედანაყოფი, ან ჯგუფში შემავალ საწარმოს, რომელიც სხვა საწარმოსთვის უცხოური ქვედანაყოფია, მაშინ ფინანსური ანგარიშგების წარდგენისთვის სამუშაო ვალუტისაგან განსხვავებული წარსადგენი ვალუტის გამოყენების პრაქტიკა იშვიათია.

 
მაგალითი 30.6. საწარმომ გადაწყვიტა 2020 წლიდან შეცვალოს სამუშაო ვალუტა, რომელიც მანამდე იყო ლარი და განსაზღვროს ის ევროთი. მიუხედავად სამუშაო ვალუტის ცვლილებისა, საწარმომ მიიღო გადაწყვეტილება და არ შეცვალა ფინანსური ანგარიშგების წარდგენის ვალუტა, რაც კვლავინდებურად ლარია.

მოცემულ შემთხვევაში, 2019 წლის 31 დეკემბრის თარიღით შედგენილი ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგების ყველა მუხლი უნდა გადაიყვანოს ევროში, ანუ უნდა გაიყოს 3.2095-‑ზე, რაც არის ევროს ოფიციალური კურსი ლარის მიმართ 31.12.2019 წ. მდგომარეობით.

წინა წლების შესადარისი მონაცემები არ გადაანგარიშდება, რადგან ფინანსური ანგარიშგების წარდგენის ვალუტა არ შეცვლილა.

2020 წლის ფინანსური ანგარიშგების მომზადებისას, საწარმო იხელმძღვანელებს 30.18 მუხლის დებულებებით, რადგან მისთვის სამუშაო ვალუტა და ფინანსური ანგარიშგების წარდგენის ვალუტა განსხვავებული იქნება 2020 წლიდან.

მსს ფასს-ის 30.18 მუხლი აღწერს სააღრიცხვო ტექნიკას, თუ როგორ უნდა მოხდეს განსხვავებულ ვალუტაში ფინანსური ანგარიშგების წარდგენა:

"30.18. თუ საწარმოს სამუშაო ვალუტა არ არის ჰიპერინფლაციური ეკონომიკის ვალუტა, მან საქმიანობის შედეგები და ფინანსური მდგომარეობა განსხვავებულ წარსადგენ ვალუტაში უნდა გადაიყვანოს შემდეგი პროცედურების გამოყენებით:

(ა) თითოეული წარდგენილი ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგების აქტივები და ვალდებულებები (შესადარისი მონაცემების ჩათვლით) უნდა გადაიყვანოს ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგების წარდგენის თარიღისათვის არსებული საბოლოო სავალუტო კურსით;

(ბ) თითოეული სრული შემოსავლის ანგარიშგების შემოსავალი და ხარჯები (შესადარისი მონაცემების ჩათვლით) უნდა გადაიყვანოს ოპერაციის თარიღისათვის არსებული სავალუტო კურსით; და

(გ) ყველა წარმოქმნილი საკურსო სხვაობა უნდა აღიარდეს სხვა სრული შემოსავლის შემადგენლობაში და წარდგენილ უნდა იქნეს, როგორც საკუთარი კაპიტალის კომპონენტი. შემდგომში არ შეიძლება ამ თანხების რეკლასიფიკაცია მოგებაში ან ზარალში.

30.19. პრაქტიკული მოსაზრებით, საწარმოს შემოსავლებისა და ხარჯების წარსადგენ ვალუტაში გადასაყვანად შეუძლია გამოიყენოს ოპერაციის თარიღისათვის არსებულ სავალუტო კურსთან მიახლოებული კურსი, მაგალითად მოცემული პერიოდის საშუალო კურსი. თუმცა, თუ სავალუტო კურსები მნიშვნელოვნად მერყეობს, ამ საანგარიშგებო პერიოდისათვის საშუალო კურსის გამოყენება მიზანშეწონილი არ არის".

30.19 მუხლთან დაკავშირებით შევნიშნავთ, რომ ვინაიდან საქართველოში სავალუტო კურსების რყევა თითქმის ყოველთვის მნიშვნელოვანია, ამიტომ საქართველოს საწარმოების შემთხვევაში საშუალო კურსების გამოყენება არ არის მიზანშეწონილი.

 
განვმარტოთ უფრო დეტალურად, მსს ფასს-ის 30.18 მუხლში აღწერილი ფინანსური ანგარიშგების განსხვავებულ ვალუტაში გადაყვანის სააღრიცხვო ტექნიკა.

დავუშვათ, საწარმოს შედგენილი აქვს 2020 წლის ფინანსური ანგარიშგება ლარში და უცხოელი ინვესტორი მას სთხოვს იმავე ფინანსური ანგარიშგების წარდგენას აშშ დოლარში. სიმარტივისთვის, დავუშვათ, რომ საწარმოს არ აქვს სხვა ვალუტაში განხორციელებული ოპერაციები, გარდა ლარისა და აშშ დოლარისა, ასევე არ აქვს საკუთარი კაპიტალის მუხლები, გარდა მოგება-ზარალისა, მათ შორის, მისი საწესდებო კაპიტალიც ნულია, რაც დაშვებულია საქართველოს კანონმდებლობით. ასევე დავუშვათ, რომ საწარმოს საანგარიშო წლის მანძილზე დივიდენდები არ გაუნაწილებია.

ასეთ შემთხვევაში, საწარმო აშშ დოლარში ფინანსური ანგარიშგების მისაღებად, ახორციელებს შემდეგ ქმედებებს:

ნაბიჯი 1:

2020 წლის ყველა ოპერაციას, გარდა სავალუტო საკურსო სხვაობებისა, რომელმაც საწარმოსთვის წარმოქმნა შემოსავალი ან ხარჯი, გადაიყვანს ლარიდან აშშ დოლარში თითოეული ამ ოპერაციის მოხდენის დღეს არსებული აშშ დოლარის კურსის მიხედვით. ამ წესიდან გამონაკლისია მხოლოდ სავალუტო საკურსო სხვაობები, რადგან იმ ფულად მუხლებს, რომლებიც გამოხატული იყო აშშ დოლარში და ამიტომ ლარში შედგენილი ფინანსური ანგარიშგების დროს გადაფასდებოდნენ, ფინანსური ანგარიშგების აშშ დოლარში გადაყვანის დროს, ცხადია, გადაფასება აღარ შეეხებათ.

(შენიშვნა: იმ შემთხვევაში, თუ მაგალითად, საწარმოს აქვს ოპერაციები სხვა ვალუტაშიც, ვთქვათ, ევროში, მაშინ ფინანსური ანგარიშგების აშშ დოლარში გადაყვანის დროს ევროში გამოხატული ფულადი მუხლები უნდა გადაფასდეს აშშ დოლარის მიმართ სავალუტო კურსების მიხედვით).

ამგვარი გადაანგარიშების გზით, ცხადია, მიიღება 2020 წლის მოგება-ზარალის ანგარიშგება აშშ დოლარში. ძალიან მნიშვნელოვანია, რომ მოგება-ზარალის სიდიდე, გადაყვანილი აშშ დოლარში, სწორად იქნას დათვლილი ზემოაღნიშნული გზით;

ნაბიჯი 2: 2020 წლის 1 იანვრის საწყისი საბალანსო ნაშთები, გარდა კაპიტალის მუხლებისა, რაც იგივეა, რაც 2019 წლის ბოლოს მდგომარეობით შედგენილი ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგების საბოლოო ნაშთები, უნდა გადაანგარიშდეს აშშ დოლარში 31.12.2019 წ. აშშ დოლარის კურსის მიხედვით, რაც არის 2.8677 ლარი. ანუ, ამ მდგომარეობით არსებული ყველა აქტივის და ვალდებულების საბალანსო ნაშთი უნდა გაიყოს 2.8677 ლარზე.

იმ შემთხვევაში, თუ საწარმო პირველად ამზადებს ფინანსურ ანგარიშგებას ლარისაგან განსხვავებულ ვალუტაში – აშშ დოლარში, 2019 წლის ბოლოს გაუნაწილებელი მოგება-ზარალის ნაშთი ასევე უნდა გაიყოს 2.8677 ლარზე. თუ გასულ წელს მას უკვე ჰქონდა აშშ დოლარში გადაყვანილი ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგება, მაშინ ცხადია, 2019 წლის გაუნაწილებელი მოგება-ზარალის ნაშთი აიღება ამ ანგარიშგებიდან;

ნაბიჯი 3: 2020 წლის საბოლოო საბალანსო ნაშთები, გარდა კაპიტალის მუხლებისა, უნდა გადაანგარიშდეს აშშ დოლარში 31.12.2020 წ. აშშ დოლარის კურსის მიხედვით, რაც არის 3.2766 ლარი. ანუ, ამ მდგომარეობით არსებული ყველა აქტივის და ვალდებულების საბალანსო ნაშთი უნდა გაიყოს 3.2766 ლარზე;

 
ნაბიჯი 4: აშშ დოლარში 2020 წლის ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგების მისაღებად, 2019 წლის ბოლოს არსებული გაუნაწილებელი მოგება-ზარალის ნაშთს, გადაყვანილს აშშ დოლარში მე-2 ნაბიჯში აღწერილი პროცედურის მიხედვით, უნდა დაემატოს 2020 წლის მოგება-ზარალი აშშ დოლარში, რაც აიღება აშშ დოლარში გადაყვანილი 2020 წლის მოგება-ზარალის ანგარიშგებიდან (რაც გამოანგარიშებული იქნა პირველი ნაბიჯის დროს). ამ გზით მიიღება 2020 წლის ბოლოსთვის აშშ დოლარში გადაყვანილი გაუნაწილებელი მოგება-ზარალის საბალანსო ნაშთი.

 
საბოლოო ნაბიჯი კი სხვა სრული შემოსავლის სიდიდის განსაზღვრაა. რადგან ზემოაღწერილი პროცედურების შედეგად 2020 წლის ბოლოს მდგომარეობით აშშ დოლარში მიღებული (გადაყვანილი) აქტივების ჯამი არ დაემთხვევა აშშ დოლარში მიღებული (გადაყვანილი) ვალდებულებებისა და გაუნაწილებელი მოგება-ზარალის ჯამს, სწორედ მათ შორის სხვაობა წარმოშობს სხვა სრული შემოსავლის დამაბალანსებელ თანხას (აშშ დოლარში), რომელიც აისახება 2020 წლის ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში მსს ფასს-ის 30.18 მუხლის „გ“ პუნქტის შესაბამისად.

 
თუ საწარმოს, გარდა გაუნაწილებელი მოგება-ზარალისა, აქვს საკუთარი კაპიტალის სხვა მუხლებიც, ან/და საანგარიშო პერიოდის მანძილზე განაწილებული აქვს მოგება დივიდენდებად, ზემოთ აღწერილი ნაბიჯები ფინანსური ანგარიშგების გადაყვანისა განსხვავებულ ვალუტაში განიცდის გარკვეულ კორექტირებებს, თუმცა გადაყვანის ძირითადი პრინციპები, რაც ზემოთ აღვწერეთ, უცვლელია. დეტალები ამის თაობაზე მსს ფასს-ის 30-ე განყოფილებაში მოცემული არ არის. დანამდვილებით შეგვიძლია ვთქვათ, რომ თუ საანგარიშგებო პერიოდის განმავლობაში დივიდენდები განაწილებულია, მისი გადაყვანა სამუშაო ვალუტისაგან განსხვავებულ წარსადგენ ვალუტაში უნდა მოხდეს იმ დღეს მოქმედი კურსით, როდესაც აღიარდა დივიდენდის ვალდებულება (ან, თუ გაცემა უფრო ადრე მოხდა, მაშინ – დივიდენდის გაცემის დღეს მოქმედი კურსით). ამ გზით გამოანგარიშებული თანხა შეამცირებს გაუნაწილებელი მოგების ნაშთს საწარმოს ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში.

საყურადღებოა ისეთი შემთხვევა, როდესაც თავის დროზე საწარმოს მესაკუთრეებმა საწესდებო (აქციონერული) კაპიტალი გამოაცხადეს და შეავსეს უცხოურ (სამუშაო ვალუტისაგან განსხვავებულ) ვალუტაში. კაპიტალის მუხლი არაფულადი მუხლია და ის შემდგომ გადაფასებას აღარ ექვემდებარება. მიუხედავად ამისა, შესაბამის უცხოურ ვალუტაში ფინანსური ანგარიშგების წარდგენისას, შესაძლებელია საწარმომ მიიღოს გადაწყვეტილება და კაპიტალის ეს მუხლი ასახოს მისი არა წინა ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებიდან გადმოსული თანხის გაყოფით შესაბამის სავალუტო კურსზე, არამედ უშუალოდ იმ ოდენობით უცხოურ ვალუტაში, რა ოდენობითაც ის გამოცხადდა და შეივსო თავის დროზე საწარმოს მესაკუთრეთა მიერ.

მსს ფასს-ის 30.20 მუხლი განმარტავს, თუ რა მიზეზებით წარმოიშობა 30.18 მუხლის „გ“ პუნქტში ნახსენები საკურსო სხვაობები:

"30.20. 30.18 (გ) პუნქტში ნახსენები საკურსო სხვაობები წარმოიშობა იმის გამო, რომ:

(ა) შემოსავლისა და ხარჯების გადაყვანა ხდება ოპერაციის თარიღის დროს არსებული სავალუტო კურსით, ხოლო აქტივები და ვალდებულებები – საბოლოო სავალუტო კურსით; და

(ბ) საწყისი წმინდა აქტივების (შენიშვნა: აქ იგულისხმება საკუთარი კაპიტალის საწყისი ნაშთები! – გ.ც.) გადაყვანა ხდება საბოლოო კურსით, რომელიც განსხვავდება წინა წლის საბოლოო სავალუტო კურსისაგან. როდესაც საკურსო სხვაობები ისეთ უცხოურ ქვედანაყოფს უკავშირდება, რომელიც კონსოლიდირებულია, მაგრამ მთლიანად არ ეკუთვნის მშობელ საწარმოს, სხვა ვალუტაში გადაყვანით წარმოშობილი და არამაკონტროლებელ წილზე მისაკუთვნებელი დაგროვილი საკურსო სხვაობები განაწილდება არამაკონტროლებელ წილზე და კონსოლიდირებულ ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში აისახება, როგორც არამაკონტროლებელი წილის ნაწილი".

უცხოური ქვედანაყოფის მონაცემების გადაყვანა ინვესტორის წარსადგენ ვალუტაში

 
მსს ფასს-ის 30-ე განყოფილების კიდევ ერთი საკითხია, თუ როგორ უნდა მოხდეს ინვესტორი საწარმოს წარსადგენ ვალუტაში უცხოური ქვედანაყოფის საქმიანობის შედეგებისა და ფინანსური მდგომარეობის გადაყვანა. საკითხი მნიშვნელოვანია, თუმცა ნაკლებად პრაქტიკული, რადგან საქართველოს საწარმოებისთვის უცხოური ქვედანაყოფების ქონა საკმაოდ იშვიათია.

"30.22. უცხოური ქვედანაყოფის აქტივების, ვალდებულებების, შემოსავლებისა და ხარჯების გაერთიანება ანგარიშვალდებული საწარმოს ანალოგიურ მუხლებთან ხდება კონსოლიდაციის ჩვეულებრივი პროცედურებით, როგორიცაა შიდაჯგუფური ნაშთებისა და შიდაჯგუფური ოპერაციების ელიმინირება (იხ. მე-9 განყოფილება – „კონსოლიდირებული და ინდივიდუალური ფინანსური ანგარიშგება“) და 30.17-30.21 პუნქტებში აღწერილი სხვა ვალუტაში გადაყვანის პროცედურები. ამასთან, არ შეიძლება შიდაჯგუფური ფულადი აქტივის (ან ვალდებულების), მიმდინარე (მოკლევადიანი) იქნება ის თუ გრძელვადიანი, ელიმინირება შესაბამისი შიდაჯგუფური ვალდებულებით (ან აქტივით) ისე, რომ კონსოლიდირებულ ფინანსურ ანგარიშგებაში ნაჩვენები არ იყოს ვალუტის რყევების შედეგები. ამის მიზეზი ის არის, რომ ფულადი მუხლი ითვალისწინებს ერთი ვალუტის მეორეში გადაყვანის ვალდებულებას და წარმოქმნის ანგარიშვალდებული საწარმოსათვის შემოსულობასა და ზარალს ვალუტის რყევების შედეგად. შესაბამისად, ანგარიშვალდებული საწარმოს კონსოლიდირებულ ფინანსურ ანგარიშგებაში ამგვარი საკურსო სხვაობები კვლავ აღიარებული რჩება მოგებაში ან ზარალში, ან უნდა აღიარდეს როგორც სხვა სრული შემოსავალი, თუ საკურსო სხვაობა წარმოშობილია 30.13 პუნქტში აღწერილ გარემოებებში".

განმარტებითი შენიშვნები

განხილულ თემებთან დაკავშირებით, მოითხოვება ფინანსურ ანგარიშგებაში რამდენიმე განმარტებითი შენიშვნის ასახვა, რაც მოცემულია 30.24-30.27 მუხლებში:

"30.24. 30.26 და 30.27 პუნქტებში ნახსენებ „სამუშაო ვალუტაში“, ჯგუფის შემთხვევაში იგულისხმება მშობელი საწარმოს სამუშაო ვალუტა.

30.25. საწარმომ უნდა გაამჟღავნოს შემდეგი ინფორმაცია:

(ა) საანგარიშგებო პერიოდში მოგებაში ან ზარალში აღიარებული საკურსო სხვაობების ოდენობა, იმ საკურსო სხვაობების გამოკლებით, რომელიც წარმოიშვა ისეთ ფინანსურ ინსტრუმენტებთან დაკავშირებით, რომლებიც შეფასებულია რეალური ღირებულებით, მოგებაში ან ზარალში ასახვით მე-11 განყოფილების – „ძირითადი ფინანსური ინსტრუმენტები“ და მე-12 განყოფილების შესაბამისად; და

(ბ) საკურსო სხვაობების ოდენობა, რომელიც წარმოიშვა საანგარიშგებო პერიოდის განმავლობაში და საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს კლასიფიცირებულია საკუთარი კაპიტალის ცალკე კომპონენტში.

30.26. საწარმომ უნდა მიუთითოს ვალუტა, რომელშიც წარდგენილია ფინანსური ანგარიშგება. თუ საწარმოს წარსადგენი ვალუტა განსხვავდება მისი სამუშაო ვალუტისაგან, ეს ფაქტი უნდა დაფიქსირდეს შენიშვნებში; ამავე დროს, საწარმომ უნდა მიუთითოს თავისი სამუშაო ვალუტა და ახსნას განსხვავებული წარსადგენი ვალუტის გამოყენების მიზეზები.

30.27. თუ შეიცვალა ანგარიშვალდებული საწარმოს ან მისი მნიშვნელოვანი უცხოური ქვედანაყოფის სამუშაო ვალუტა, საწარმომ უნდა გაამჟღავნოს თავად ეს ფაქტი და ასევე განმარტოს სამუშაო ვალუტის შეცვლის მიზეზები".

გიორგი ცერცვაძე