როგორც ცნობილია, ამჟამად მოქმედი „ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგების და აუდიტის შესახებ“ საქართველოს კანონი (შემდგომში - "მოქმედი კანონი"), რომელიც პროფესიის მარეგულირებელი ძირითადი დოკუმენტია, 2016 წლის 8 ივნისს იქნა მიღებული და იმავე წელს შევიდა ძალაში, თუმცა მისი ძირითადი ნაწილი 2017 წლის 1 იანვრიდან ამოქმედდა. ამ კანონმა ბევრი სიახლე მოიტანა, ბევრი ახალი განმარტება დაამკვიდრა, ბევრი რამ სხვაგვარად განისაზღვრა, ვიდრე ეს მის წინამორბედ კანონში იყო. მაგრამ, როგორც წესი, მხოლოდ კანონი იშვიათად განსაზღვრავს სრულად იმ საკითხებს, რომელთა დასარეგულირებლად ის არის მიღებული და მისი „გაძლიერება“ კანონქვემდებარე ნორმატიული აქტებით ხდება. გამონაკლისი არც ეს მოქმედი კანონი ყოფილა.
უფრო კონკრეტულად, კანონმა საფუძველი დაუდო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში შემავალი სახელმწიფო საქვეუწყებო დაწესებულების – ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის (შემდგომ – „სამსახური“) დაფუძნებას, რომლის ორგანიზება დაეკისრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს. შესაბამისი ბრძანებით, ეს სამსახური შეიქმნა და ფუნქციონირება დაიწყო 2016 წლის სექტემბრის თვიდან. სწორედ ამ სამსახურს დააკისრა მოქმედმა კანონმა აუდიტორების/ აუდიტური ფირმების ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგი და შესაბამისი წესის შემუშავება. კერძოდ, მე-19 მუხლის მე-6-7 ნაწილების მიხედვით განისაზღვრა:
„6. ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის განხორციელების წესს განსაზღვრავს და წინასწარი შედეგების განხილვის, გამოვლენილი ხარვეზების აღმოფხვრისა და ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის ანგარიშის გასაჩივრების პროცედურებს ადგენს სამსახური.
7. აუდიტორის/აუდიტორული ფირმის ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგს ახორციელებს სამსახური. სამსახური უფლებამოსილია ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგი რისკზე დამყარებული მიდგომის საფუძველზე განახორციელოს. ამასთანავე, სამსახური უფლებამოსილია ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგი წარმოდგენილი განცხადების ან/ და საჩივრის საფუძველზე განახორციელოს. ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგი აუდიტორის/ აუდიტორული ფირმის საქმიანობის მოცულობისა და სირთულის ადეკვატური უნდა იყოს“.
სამსახურმა, ისარგებლა რა კანონით მასზე დაკისრებული უფლებამოსილებით, ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის სამსახურის უფროსის 2017 წლის 12 ივლისის №ნ-9 ბრძანებით დაამტკიცა „ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის განხორციელების წესი“. მოგვიანებით, რამდენიმე წლის განმავლობაში, ამ წესში 14 ცვლილება შევიდა. სწორედ ამ წესის მიხედვით, 12.07.2021 31.01.2022 წ. პერიოდში ხარისხის კონტროლის მონიტორინგი ჩაუტარდა 80 ზე მეტ აუდიტურ ფირმას, რაც ამჟამად რეესტრში ასახული აუდიტური ფირმების დაახლოებით 1 მესამედია. სწორედ ამ წესის მიხედვით იქნა სამსახურის მიერ შემოღებული რიგი დებულებანი, რომლებიც ან თავიდანვე არ იყო მოწონებული პროფესიის წარმომადგენელთა მიერ, ან შეიძლება დასაწყისში კრიტიკული თვალით არ შეუხედავთ, მაგრამ შემდგომ, განვლილი წლების პრაქტიკამ აჩვენა მათი ნაკლოვანი მხარეები. მაგალითად, ერთ-ერთი ასეთი ნაკლოვანი მხარეა აუდიტური ფირმებისთვის „ნომრიანი“ კატეგორიების მინიჭება, რაც დღეისათვის ამ მონიტორინგის წესის ყველაზე მთავარი საკრიტიკო დებულებაა პრაქტიკოსი-სპეციალისტების მხრიდან. თუმცა, ეს ვრცელი თემაა და მასზე სხვა დროს ვისაუბრებთ.
წინამდებარე სტატიაში კი იმ ცვლილებების პროექტს გაგაცნობთ, რომლებიც იგეგმება ამ მონიტორინგის წესში. ეს პროექტი სამსახურმა იანვარში დაუგზავნა განსახილველად პროფესიულ ორგანიზაციებსა და აუდიტური ფირმების ნაწილს. მოგვყავს დაგეგმილი ცვლილებების პროექტი იმ სახით, რა სახითაც ის იქნა შემოთავაზებული სამსახურის მხრიდან (31.01.2022 წ. რედაქციით):
ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის უფროსის ბრძანება №
„ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის განხორციელების წესის შესახებ“ ბუღალტრული აღრიცხვის , ანგარიშგებისა და აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის უფროსის 2017 წლის 12 ივლისის №ნ-9 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე
„ნორმატიული აქტების შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის მე-20 მუხლის მე-4 პუნქტის შესაბამისად,
ვბრძანებ:
მუხლი 1. „ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის განხორციელების წესის შესახებ“ ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის უფროსის 2017 წლის 12 ივლისის №ნ-9 ბრძანებაში (www.matsne.gov.ge 13/07/2017, 260030000.64.076.016017) შეტანილ იქნეს ცვლილება და ბრძანების პირველის მუხლის „ა“ ქვეპუნქტით დამტკიცებული „ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის განხორციელების წესის“:
1. მე-5 მუხლი ჩამოყალიბდეს შემდეგი რედაქციით:
„მუხლი 5. მონიტორინგი სავალდებულო წესით
აუდიტორისთვის და აუდიტორული ფირმისთვის თავდაპირველი მონიტორინგის განხორციელების თარიღის ვადის ათვლა იწყება რეესტრში რეგისტრაციის მომდევნო დღიდან, ხოლო ყოველი განმეორებითი მონიტორინგის განხორციელების თარიღის ვადის ათვლა ხდება მონიტორინგის შედეგების შესახებ (მათ შორის, აუდიტორისთვის/ აუდიტორული ფირმისთვის „კატეგორიის გარეშე” სტატუსის მინიჭების შესახებ) სამსახურის გადაწყვეტილების მიღების მომდევნო დღიდან.“.
2. მე-7 მუხლის:
ა) 51 პუნქტის შემდეგ დაემატოს შემდეგი შინაარსის 52 პუნქტი:
„52. ის აუდიტორული ფირმა, რომელსაც ბოლო მონიტორინგის შედეგებით მიენიჭა სდპ-ის ფინანსური ანგარიშგების აუდიტის ჩატარების უფლებამოსილება და სურს ვადამდე (განმეორებითი) მონიტორინგი თავისუფლდება დიაგნოსტიკური ანგარიშის და ქსელის ფარგლებში ხარისხის კონტროლის სისტემის მიმოხილვის წარმოდგენის ვალდებულებისაგან.“.
ბ) მე-7 პუნქტი ჩამოყალიბდეს შემდეგი რედაქციით:
„7. ის აუდიტორული ფირმა/საქმიანობის ინდივიდუალურად განმახორციელებელი აუდიტორი, რომელსაც გავლილი აქვს მონიტორინგი, უფლებამოსილია, ამ წესის მოთხოვნათა დაცვით, მონიტორინგის განხორციელების მოთხოვნის შესახებ განცხადებით მიმართოს სამსახურს იმ შემთხვევაში, თუ აუდიტორული ფირმის თითოეულ გარიგების პარტნიორს/საქმიანობის ინდივიდუალურად განმახორციელებელ აუდიტორს მონიტორინგის დასრულების შემდეგ დაწყებული და დასრულებული აქვს ფინანსური ანგარიშგების აუდიტის არანაკლებ 3 გარიგება.“.
3. მე-10 მუხლის მე-4 პუნქტი ჩამოყალიბდეს შემდეგი რედაქციით:
„4. სამსახური განცხადებას განიხილავს და განცხადების დაკმაყოფილების ან განცხადებაზე უარის თქმის თაობაზე გადაწყვეტილებას იღებს მე-7 მუხლის პირველი და მე-20 მუხლის 53 პუნქტებით გათვალისწინებულ ვადებში.“.
4. მე-17 მუხლის:
ა) მე-3 პუნქტი ჩამოყალიბდეს შემდეგი რედაქციით:
„3. მონიტორინგის გეგმაში აუდიტორისა და აუდიტორული ფირმის თითოეულ გარიგების პარტნიორთან მიმართებაში შეტანილი უნდა იქნეს მინიმუმ 1 ფინანსური ანგარიშგების აუდიტის გარიგება, ხოლო აუდიტორულ ფირმასთან მიმართებაში არანაკლებ 2 ფინანსური ანგარიშგების აუდიტის გარიგება.“;
ბ) 32 პუნქტის შემდეგ დაემატოს შემდეგი შინაარსის 33 პუნქტი:
„33. აუდიტორის/აუდიტორული ფირმის მიმართ, რომელსაც კანონის ამოქმედების შემდგომ პერიოდში არ აქვს დასრულებული სულ მცირე 2 ფინანსური ანგარიშგების აუდიტი, მონიტორინგი ვერ განხორციელდება (შეწყდება საწყის ეტაპზე), ხოლო აუდიტორი/აუდიტორული ფირმა რეესტრში აისახება როგორც „კატეგორიის გარეშე”, მონიტორინგის შედეგების გამოვლენამდე არსებული პერიოდით.“;
გ) 33 პუნქტის შემდეგ დაემატოს შემდეგი შინაარსის 34 პუნქტი:
„34. ამ მუხლის 33 პუნქტით გათვალისწინებული აუდიტორი/აუდიტორული ფირმა უფლებამოსილია მონიტორინგის შედეგების გამოვლენამდე აუდიტორული მომსახურება გაუწიოს პირველ, მეორე, მესამე და მეოთხე კატეგორიის სუბიექტებს.“.
5. მე-20 მუხლის:
ა) 52 პუნქტი ჩამოყალიბდეს შემდეგი რედაქციით:
„52. აუდიტორული ფირმა, რომელსაც მიენიჭა სდპ-ისათვის აუდიტორული მომსახურების გაწევის უფლებამოსილება, მაგრამ მომდევნო, სავალდებულო წესით მონიტორინგის განხორციელებამდე არ ჩაუტარებია სულ მცირე 2 ფინანსური ანგარიშგების აუდიტი, მონიტორინგი ვერ განხორციელდება (შეწყდება საწყის ეტაპზე), აუდიტორული ფირმა მომდევნო მონიტორინგის შედეგების გამოვლენამდე უფლებამოსილია გააგრძელოს აუდიტორული მომსახურების განხორციელება პირველი, მეორე, მესამე, მეოთხე კატეგორიის სუბიექტებისთვის და სდპ-ისათვის აუდიტორული მომსახურების გაწევის უფლებამოსილება უწყდება, ხოლო აუდიტორული ფირმა რეესტრში აისახება როგორც „კატეგორიის გარეშე“. თუ აუდიტორულ ფირმას სურს ჩაატაროს სდპ-ის ფინანსური ანგარიშგების აუდიტი, ვალდებულია აუდიტორული მომსახურების განხორციელების შესახებ ხელშეკრულების გაფორმებამდე მიმართოს სამსახურს ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის განხორციელების მოთხოვნით.“;
ბ) 53 პუნქტის შემდეგ დაემატოს შემდეგი შინაარსის 54 პუნქტი:
„54. აუდიტორის/აუდიტორული ფირმის მიმართ, რომელსაც მიენიჭა სუბიექტებისათვის (გარდა სდპ-ისა) აუდიტორული მომსახურების გაწევის უფლებამოსილება და მომდევნო, სავალდებულო წესით მონიტორინგის განხორციელებამდე არ ჩაუტარებია სულ მცირე 2 ფინანსური ანგარიშგების აუდიტი, მონიტორინგი ვერ განხორციელდება (შეწყდება საწყის ეტაპზე), აუდიტორს/აუდიტორულ ფირმას უნარჩუნდება ბოლო მონიტორინგის შედეგებით მინიჭებული უფლებამოსილება/შეზღუდვა მომდევნო მონიტორინგის შედეგების გამოვლენამდე, ხოლო რეესტრში აისახება როგორც „კატეგორიის გარეშე“.“.
მუხლი 2. ეს ბრძანება ამოქმედდეს გამოქვეყნებისთანავე.
სამსახურის უფროსის მოვალეობის შემსრულებელი
დავით მჭედლიძე
მკითხველებს განვუმარტავთ, თუ რა არის ამ ცვლილებების ძალით გადასაჭრელი მთავარი ამოცანა. საქმე ისაა, რომ მოქმედი კანონის მე-19 მუხლის მე-9 ნაწილით დადგენილია შემდეგი ვალდებულება, რომლის შესრულებაზე პასუხისმგებელი სწორედ სამსახურია:
„9. ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგი, გარდა ამ მუხლის მე-7 პუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უნდა განხორციელდეს არაუმეტეს 6 წელიწადში ერთხელ აუდიტორებისათვის/აუდიტორული ფირმებისათვის და არაუმეტეს 3 წელიწადში ერთხელ იმ აუდიტორებისათვის/აუდიტორული ფირმებისათვის, რომლებიც სდპ-ების და პირველი კატეგორიის საწარმოების აუდიტს ატარებენ“.
როდესაც ამჟამად მოქმედი კანონი სრულფასოვნად ამოქმედდა, ანუ 2017 წლის იანვრის თვეში, რეესტრში დაახლოებით 200-მდე აუდიტური ფირმა იყო რეგისტრირებული და მათი ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის ჩატარება დათქმულ დროში (6 წელიწადი) სავსებით რეალური ჩანდა. მაგრამ აი, ამ 6 წლიდან უკვე 5 წელია გასული და რა მივიღეთ? რეესტრში ასახული და ფუნქციონირებადი აუდიტური ფირმების ნახევარზე მეტი ჯერაც ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგგაუვლელია და სრულიად წარმოუდგენელია, წლის ბოლომდე დარჩენილ 11 თვეში სამსახურმა, რაც არ უნდა მოიწადინოს, ყველა მათგანის ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის ჩატარება მოასწროს. ამგვარად, სახეზეა პრობლემა, რომელიც ამა თუ იმ გზით გადაწყვეტას მოითხოვს. რატომ წარმოიშვა ეს პრობლემა და ვის ეკისრება მასზე ბრალი? ცხადია, თავად აუდიტურ ფირმებს _ არა! ბრალეულია სამსახური, რომელიც 2017-2020 წლებში ზოგიერთი აუდიტური ფირმის შემოწმებას უსაშველოდ დიდ დროს ანდომებდა. მაგალითად, როდესაც შპს „ცოდნისა“-ს 2019 წელს ხარისხის კონტროლის განმეორებითი მონიტორინგი ჩაუტარდა (პირველი 2017 წელს ჩატარდა), თავად ეს მონიტორინგი 5 თვე გაგრძელდა, მაგრამ მისი ფაქტობრივი დასრულების შემდეგ კიდევ 2 თვე დასჭირდა სამსახურს, რომ მონიტორინგის საბოლოო დასკვნა გამოეცა. მაგრამ, ეს რა არის! იმავე 2019 წელს, მაისში, სამსახურმა დაიწყო ერთ-ერთი აუდიტური ფირმის ხარისხის კონტროლის მონიტორინგი, რომელსაც სდპ-ის აუდიტის უფლებამოსილება ჰქონდა და ამ მონიტორინგმა 2020 წლის ბოლომდე გასტანა, ანუ 1 წელი და 7 თვე გრძელდებოდა! ეს აუდიტური ფირმა არ ახმაურებს მონიტორინგის ამგვარი გაჭიანურების მიზეზებს და ჩვენც ვარაუდების დასახელებისაგან თავს შევიკავებთ, მაგრამ როგორი მიზეზიც არ უნდა ყოფილიყო, 19 თვის განმავლობაში ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგის მიმდინარეობა სამსახურის მხრიდან არის უაღრესად არმოსაწონი საქციელი, რბილად რომ ვთქვათ...
თემიდან გადავუხვევთ და იმასაც აღვნიშნავთ, რომ სამსახურის ქმედები სხვა მხრივაც ხშირად გაუგებარი იყო. მაგალითად, ზოგიერთ საკმაოდ ცნობად აუდიტურ ფირმას, რომლებიც ფინანსური ანგარიშგების აუდიტის ბაზარზე აქტიურად საქმიანობდნენ, 4 წელი დააცადა სამსახურმა აუდიტორული საქმიანობა ახალი რეგულაციების პირობებში, სანამ შეამოწმებდა და მერე მათ ხარისხის მე-3 კატეგორია მიანიჭა, მაშინ, როცა ზოგიერთ ნაკლებად ცნობილ პატარა ფირმას 2 წელიწადში „მისწვდნენ“ და მე-4, მე-5 ან მე-6 კატეგორია მისცეს. დეტალები ჩვენთვის ცნობილი არ არის, მაგრამ, მინიმუმ ერთ-ერთს იმ ფირმებიდან, რომელიც გვიან შემოწმდა და მე-3 ხარისხის კატეგორია 2020 წელს მიენიჭა, ვეჭვობთ, ხარისხის კონტროლის მონიტორინგი საერთოდ გაევლო, ისიც 2 წელიწადში რომ შემოწმებულიყო...
იმედს გამოვთქვამთ, რომ სამსახურის ახალი ხელმძღვანელობა, რომელიც 2021 წლის სექტემბერში დაინიშნა, უკეთ და უფრო ეფექტიანად დაგეგმავს აუდიტური ფირმების ხარისხის კონტროლის სისტემის მონიტორინგების ჩატარებას.
ასე იყო თუ ისე, პრობლემა წარმოიშვა და ის სახეზეა: 11 თვეში ანუ 2022 წლის ბოლომდე ჩასატარებელია 100-მდე აუდიტური ფირმის ხარისხის კონტროლის მონიტორინგი, რისი მოსწრებაც აშკარად არარეალურია!
როგორ შეიძლება ეს პრობლემა გადაწყდეს? ყველაზე „იოლი“ იქნებოდა, რომ მოქმედ კანონში, კერძოდ მისი მე-19 მუხლის მე-9 მუხლში შესულიყო ცვლილება და „6 წელიწადისა“ და „3 წელიწადის“ ნაცვლად, შესაბამისად, „8 წელიწადი“ და „4 წელიწადი“ ჩაწერილიყო. ეს ორი წლით გაახანგრძლივებდა მონიტორინგის ჩატარების პერიოდს. მაგრამ კანონში ცვლილების შეტანა, მოგეხსენებათ, იოლი საქმე არ არის...
ამიტომაც, სამსახური გვთავაზობს „მონიტორინგის წესში“ ცვლილებებს იმ პროექტის სახით, რომელიც ზემოთ მოვიყვანეთ.
წინამდებარე სტატიის ავტორის პირადი დამოკიდებულება ამ ცვლილებების მიმართ, მოკლედ რომ გამოვხატოთ, ასეთია: პროექტი არ ვარგა, მისი შინაარსი არ არის შეჯერებული აუდიტორებთან და პროფესიულ ორგანიზაციებთან (მათ შორის, ბაფ-თან, რომლის წევრიც ვარ), მაგრამ პრობლემა რეალურად არსებობს და ის გადასაჭრელია. ამიტომ, თუ სამსახური გაითვალისწინებს სპეციალისტთა კრიტიკულ შენიშვნებს, მსგავსი კანონპროექტი გაუმჯობესებული სახით მისაღები უნდა გახდეს. საჭიროა კონტრუქციული დიალოგი სამსახურსა და პროფესიულ ორგანიზაციებს შორის პოზიციების შესათანხმებლად. წინააღმდეგ შემთხვევაში, სამსახურის მიერ წარმოდგენილი სახით ამ ცვლილების პროექტის მიღება იქნება მორიგი არმოსაწონი ნაბიჯი, სამსახურის მხრიდან გადადგმული.
იმის გათვალისწინებით, რომ ბაფ-ში შექმნილია სამუშაო ჯგუფი (სტატიის ავტორი - ამ სამუშაო ჯგუფის ერთ-ერთი წევრია), რომელმაც ამ დღეებში უნდა გაუგზავნოს სამსახურს ურთიერთმსჯელობების შედეგად შეჯერებული წერილი, ამიტომ ამ ეტაპზე თავს ვიკავებთ ცვლილებების პროექტის მუხლობრივი განხილვისაგან და ჩვენი შენიშვნების საჯარო გამოქვეყნებისაგან. თუმცა, თუ ასეთი წერილი გაიგზავნება, მისი შინაარსის შესახებ ჟურნალის მომდევნო მომერში გაცნობებთ.
გიორგი ცერცვაძე
შპს აუდიტური კონცერნი "ცოდნისას" მმართველი პარტნიორი
