წინამდებარე სტატიაში მსს ფასს-ის 24-ე განყოფილებას - "სახელმწიფო გრანტებს" განვიხილავთ. განყოფილება ზომით მცირეა, თუმცა მნიშვნელობით - საკმაოდ აქტუალური. მისი მოქმედების სფერო განსაზღვრულია 24.1 მუხლის მიხედვით: 

"24.1. წინამდებარე განყოფილება განსაზღვრავს ყველა სახის სახელმწიფო გრანტის ბუღალტრული აღრიცხვის წესებს. სახელმწიფო გრანტი არის სახელმწიფოს მიერ საწარმოსათვის გაწეული დახმარება რესურსების გადაცემის სახით, საწარმოს სამეურნეო საქმიანობასთან დაკავშირებული, წარსულში შესრულებული ან მომავალში შესასრულებელი გარკვეული პირობების სანაცვლოდ". 

სახელმწიფო გრანტებს ზოგჯერ მოიხსენიებენ სხვა სახელითაც, მაგალითად, სუბსიდია ან დოტაცია. მათ მრავალნაირი ფორმა შეიძლება ჰქონდეთ, როგორც საწარმოსთვის გადაცემული რესურსების ფორმის, ასევე გრანტთან დაკავშირებული პირობების თვალსაზრისით. ტერმინი „სახელმწიფო“ მოიცავს მთავრობას, სახელმწიფო უწყებებს, სახელმწიფო ორგანიზაციებს და ასევე ანალოგიურ საერთაშორისო ორგანიზაციებს (სახელმწიფოთაშორის, სამთავრობათაშორის, დიპლომატიურ ორგანიზაციებს). ანალოგიის პრინციპით, საწარმოებს სახელმწიფო გრანტების მსგავსად შეუძლიათ აღრიცხონ ადგილობრივი, რეგიონული ან საერთაშორისო არასამთავრობო უწყებებისგან და ორგანიზაციებისგან მიღებული გრანტებიც. ეს ფაქტორი მნიშვნელოვანწილად განაპირობებს ამ განყოფილების აქტუალურობას – ჩვენს ქვეყანაში ხომ საკმაოდ ბევრი საწარმო/ორგანიზაცია სარგებლობს სხვადასხვა ორგანიზაციებისაგან მიღებული გრანტებით. შევნიშნავთ, რომ საქართველოში არსებული ორგანიზაციები ძირითადად ა(ა)იპ-ებისათვის დადგენილი ფინანსური ანგარიშგების ადგილობრივი სტანდარტით სარგებლობენ (დამტკიცებულია ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის უფროსის 2018 წლის 26 ივნისის #ნ-9 ბრძანებით), მაგრამ ეს არ უზღუდავთ უფლებას, რიგი მომხმარებელებისათვის ფინანსური ანგარიშგება მსს ფასს-ის მიხედვით წარადგინონ. 

თუ სახელმწიფო გადასცემს რესურსებს არა მარტო ერთ კონკრეტულ საწარმოს, არამედ სხვა საწარმოებსაც, მაგალითად, ცალკეულ რეგიონებში ან სამრეწველო დარგებში (მათ შორის, ნაკლებად განვითარებულ დარგებში) საწარმოთა საქმიანობის წახალისებისა და მხარდაჭერისთვის, ან ახლად პრივატიზებული საწარმოების საქმიანობების განვითარებისათვის, ასეთი დახმარებები აკმაყოფილებს სახელმწიფო გრანტის განმარტებას და აღირიცხება ამ განყოფილების შესაბამისად. 

ზემოთ მოყვანილ განმარტებაში, რესურსების გადაცემაში იგულისხმება ფულის ან ქონების გადაცემა. თუ საწარმოზე გაცემულია დაფარვადი სახელმწიფო სესხი, ეს თავისთავად არ წარმოადგენს გრანტს, მაგრამ თუ სხვა მოთხოვნებები დაკმაყოფილებულია, სახელმწიფო გრანტად ჩაითვლება სახელმწიფოსგან უპროცენტო ან საბაზრო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთის მქონე სესხის მიღებით წარმოქმნილი სარგებელი, რომელიც წარმოადგენს სხვაობას სესხის საბაზრო საპროცენტო განაკვეთით დისკონტირებულ დღევანდელ ღირებულებასა და მის ნომინალურ ღირებულებას შორის. 

მნიშვნელოვანია იმის ხაზგასმა, რომ სახელმწიფო გრანტის აღიარებისათვის, რესურსების გადაცემა უნდა ხდებოდეს უკვე შესრულებული ან შესასრულებელი რაღაც პირობების სანაცვლოდ. თუ რესურსების გადაცემის სანაცვლოდ არავითარი პირობა არ იყო დათქმული, ეს სახელმწიფო გრანტი არ არის, ჩვეულებრივი ჩუქებაა (თუნდაც, სახელმწიფო იყოს გამჩუქებელი). 

`24.2. სახელმწიფო გრანტი არ მოიცავს ისეთი ტიპის სახელმწიფო დახმარებებს, რომელთა ღირებულების დასაბუთებული შეფასება შეუძლებელია, ასევე სახელმწიფოს მონაწილეობით განხორციელებულ ისეთ ოპერაციებს, რომლებიც არ განსხვავდება საწარმოს ჩვეულებრივი კომერციული ოპერაციებისაგან~. 

მაგალითად, თუ სახელმწიფომ გამოაცხადა ტენდერი რომელიმე სამშენებლო მომსახურების შესყიდვაზე და ტენდერში გამარჯვებულ საწარმოს ჩაურიცხა შესასრულებელი ან შესრულებული სამუშაოს საზღაური, ეს სახელმწიფო გრანტი არ არის, თუნდაც ეს საზღაური იყოს ძალიან ხელსაყრელი საწარმოსთვის. 

`24.3. ეს განყოფილება არ მოიცავს სახელმწიფო დახმარებას, რომელიც საწარმოს ეძლევა შეღავათების სახით დასაბეგრი მოგების, ან საგადასახადო ზარალის განსაზღვრისას, ან ისეთ შეღავათებს, რომლებიც განისაზღვრება, ან იზღუდება მოგების გადასახადის ვალდებულების სიდიდის საფუძველზე. ასეთი დახმარების მაგალითებია: მოგების გადასახადისგან დროებითი განთავისუფლება, შეღავათები ინვესტიციებზე გადასახადის გადახდისთვის, ნებართვა დაჩქარებული ამორტიზაციის ნორმებით გამოთვლილი ცვეთის გამოქვითვაზე მოგების გადასახადის გაანგარიშებისას და მოგების გადასახადის შემცირებული განაკვეთები. 29-ე განყოფილება – „მოგების გადასახადი“ – ეხება გადასახადების აღრიცხვას, რომლებიც გაიანგარიშება საწარმოს მიერ მიღებული მოგებიდან~. 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, თუ სახელმწიფომ გაათავისუფლა კონკრეტული საწარმო რაღაც პირობების დაკმაყოფილების ან ქმედების შესრულების სანაცვლოდ დღგ-ის ან იმპორტის გადასახადისაგან, ეს ჩაითვლება სახელმწიფო გრანტად, რადგან ეს გადასახადები არ უკავშირდება მოგება-ზარალის ან/და მოგების გადასახადის გაანგარიშებას. 

გრანტების აღიარების საკითხი განსაზღვრულია 24.4 მუხლით: 

`24.4. საწარმომ სახელმწიფო გრანტი უნდა აღიაროს შემდეგნაირად: 

(ა) გრანტი, რომელიც არ შეიცავს მომავალში გრანტის მიმღებისგან გარკვეული პირობების შესრულებას, შემოსავალში უნდა აღიარდეს მაშინ, როდესაც გრანტის შემოსულობები მიღებადი გახდება; 

(ბ) გრანტი, რომელიც ითვალისწინებს მომავალში გრანტის მიმღებისგან გარკვეული პირობების შესრულებას, შემოსავლად მხოლოდ მას შემდეგ უნდა აღიარდეს, როდესაც გრანტის ყველა პირობა შესრულდება; და 

(გ) თუ საწარმო მანამდე იღებს გრანტს, სანამ ამონაგების აღიარების კრიტერიუმები დაკმაყოფილდება, ასეთი გრანტი უნდა აღიარდეს როგორც ვალდებულება~. 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, გრანტის აღიარება ხდება არა მაშინ, როდესაც საწარმოს ფაქტობრივად გადაეცემა შესაბამისი რესურსი, არამედ მაშინ, როდესაც საწარმო დარწმუნებულია, რომ გრანტს მიიღებს (მაგალითად, შესაძლებელია შესაბამის სახელმწიფო უწყებას გადაწყვეტილება მიღებული აქვს უკვე და გრანტის მიღება მხოლოდ დროის ან რაღაც ტექნიკური საკითხის გადაწყვეტის ამბავია) და ასევე დარწმუნებულია იმაში, რომ თვითონაც შეძლებს გრანტთან დაკავშირებული პირობების დაკმაყოფილებას. 

მაგალითი 24.1. სახელმწიფომ გამოაცხადა, რომ გრანტის სახით გადასცემს ფულად თანხას იმ სასტუმროს თუშეთში, რომელიც 2019 წელს ყველაზე მეტ უცხოელ ტურისტს უმასპინძლებს. გამოცხადდა შესაბამისი კონკურსი, რომელიც მოიგო შპს `საქართველოს მთიანეთის აღორძინების~“კუთვნილმა სასტუმრომ. კონკურსის შედეგები ოფიციალურად გამოცხადდა 2019 წლის 20 დეკემბერს. ტექნიკური და ფორმალური საკითხების გადაწყვეტას დასჭირდა რამდენიმე თვე და საბოლოოდ, კონკურსში გამარჯვებულ შპს-ს გრანტის თანხა ჩაერიცხა 2020 წლის 5 მარტს. 

შპს `საქართველოს მთიანეთის აღორძინებამ~ ეს გრანტი უნდა აღიაროს 2019 წლის 20 დეკემბერს. 

გრანტის მიმღების მიერ შესასრულებელი პირობა გულისხმობს, რომ სახელმწიფოს უფლება აქვს: 1) არ გადასცეს საწარმოს საგრანტო რესურსი, ან 2) თუ ეს რესურსი უკვე გადაცემულია, უკან დაიბრუნოს იგი, თუ კონკრეტული პირობები არ იქნება შესრულებული. 

მაგალითი 24.2. არარეზიდენტმა დონორმა ორგანიზაციამ მიიღო გადაწყვეტილება საქართველოს საწარმოსათვის ფულადი გრანტის გამოყოფის შესახებ. გრანტი უნდა ჩარიცხულიყო საწარმოს ანგარიშზე 2019 წლის ნოემბერში, მაგრამ დონორი ორგანიზაციის ქვეყანასა და საქართველოს შორის ურთიერთობების გაუარესების გამო გრანტის გადმორიცხვა შეჩერდა გაურკვეველი დროით. თუმცა, პრინციპული გადაწყვეტილება გრანტის გაუქმების თაობაზე ჯერჯერობით მიღებული არ არის. 

შექმნილ სიტუაციაში საწარმომ 2019 წლის ფინანსურ ანგარიშგებაში არ უნდა მოახდინოს გრანტის აღიარება, რადგან არ არსებობს საკმარისი რწმენა იმისა, რომ გრანტის ჩარიცხვა მოხდება. 

მაგალითი 24.3. საერთაშორისო ორგანიზაციამ 2020 წელს ჩაურიცხა საწარმოს ფულადი გრანტი სრული ოდენობით. გრანტი ითვალისწინებს ერთ-ერთი რელიგიური სექტის ლიტერატურის ქართულ ენაზე თარგმნას და გამოცემას. გრანტის მიღების შემდეგ, თარგმანის დაწყებამდე, ქვეყანაში საკანონმდებლო წესით აიკრძალა სექტანტური სახის რელიგიური ლიტერატურის გავრცელება ნებისმიერი სახით. 

შექმნილ სიტუაციაში საწარმომ 2020 წლის ფინანსურ ანგარიშგებაში არ უნდა მოახდინოს სახელმწიფო გრანტის აღიარება, რადგან არ არსებობს დამაჯერებელი რწმენა, რომ მიღებულ გრანტთან დაკავშირებული პირობები შესრულებული იქნება. ჩარიცხული თანხა უნდა აღიარდეს ვალდებულების სახით. 

მაგალითი 24.4. საწარმომ სახელმწიფოსგან გრანტის სახით მიიღო მიწის ნაკვეთი რაჭის რეგიონში, რომლის რეალური ღირებულებაა 12000 ლარი. გრანტის პირობები ითვალისწინებს ამ მიწის ნაკვეთზე მუჯურეთულისა და ალექსანდროულის ჯიშების ყურძნის ვენახის გაშენებას. ამ პირობის შეუსრულებლობის შემთხვევაში, გრანტის თანხა ექვემდებარება უკან დაბრუნებას სრული ოდენობით. ახალგაშენებული ვენახი პირველ მოსავალს იძლევა სამი წლის შემდეგ. 

სახელმწიფო გრანტის პირობებიდან გამომდინარე, მისი აღიარება შემოსავლის სახით, 12000 ლარის ოდენობით, უნდა მოხდეს ვენახის მსხმოიარობის დაწყების (პირველი მოსავლის მიღების) წელს. მანამდე, ეს გრანტი აღიარებული იქნება საწარმოს ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში როგორც ვალდებულება. 

მიწა, როგორც ძირითადი საშუალება, აღიარდება საწარმოს ძირითად საშუალებად მისი გადმოცემისთანავე, 12000 ლარის ოდენობით. 

მაგალითი 24.5. სახელმწიფომ 2018 წელს საწარმოს, რომელსაც საკუთრებაში აქვს ერთ-ერთ რაიონულ ქალაქში მდებარე შენობა, გრანტის სახით გადასცა 72000 ლარი. გრანტის შესრულების პირობაა ამ შენობის გარემონტება და მასში კერძო საბავშვო ბაღის გახსნა. გრანტის პირობები დაკმაყოფილებულად ითვლება ამ შენობაში საბავშვო ბაღის გახსნისთანავე (ბავშვების პირველი ნაკადის მიღებისთანავე). საწარმომ შეასრულა ეს პირობა 2019 წლის სექტემბერში, რადგან ამ დროისათვის შენობის რემონტი დასრულებული იყო, ხოლო ბავშვების პირველი ნაკადი - მიღებული. 

მოცემულ შემთხვევაში, საწარმოს 2018 წლის ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში ეს სახელმწიფო გრანტი აღიარებული იქნება ვალდებულების სახით, ხოლო 2019 წელს ეს ვალდებულება აღიარდება შემოსავლის სახით და აისახება ამ წლის მოგება-ზარალის ანგარიშგებაში. 

მაგალითი 24.6. პირობები იგივეა, რაც წინა მაგალითში, იმ განსხვავებით, რომ სახელმწიფო გრანტის (თანხით -72000 ლარი) შესრულების დამატებით პირობას, გარდა ამ შენობის გარემონტებისა და მასში კერძო საბავშვო ბაღის გახსნისა, წარმოადგენს საბავშვო ბაღის გახსნიდან 36 თვის განმავლობაში მინიმუმ 15 ადგილობრივი მაცხოვრებლის დასაქმება ამ საწარმოში. გრანტის პირობები დაკმაყოფილებულად ითვლება ამ მოთხოვნების სრულად შესრულების შემთხვევაში. თუ საწარმო გახსნის საბავშვო ბაღს, მაგრამ შემდეგ ვერ შეასრულებს ამ დამატებით პირობას, ვალდებულია დაუბრუნოს სახელმწიფოს მიღებული გრანტი იმ პროპორციით, რაც დარჩენილია აღნიშნული პირობის დარღვევის თვიდან 36-თვიანი პერიოდის ამოწურვამდე. მაგალითად, თუ საწარმომ ეს პირობა დაარღვია საბავშვო ბაღის გახსნიდან 1 წლის შემდეგ, სახელმწიფოს უნდა დაუბრუნოს გრანტის 2/3. 

საწარმომ ძირითადი პირობა შეასრულა 2019 წლის სექტემბერში, რადგან ამ დროისათვის შენობის რემონტი დასრულებული იყო, ხოლო ბავშვების პირველი ნაკადი -მიღებული. ასევე დაკმაყოფილებულია დამატებითი პირობაც -საბავშვო ბაღში დასაქმდა 15 ადგილობრივი მაცხოვრებელი. 

მოცემულ შემთხვევაში, საწარმოს 2018 წლის ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში ეს სახელმწიფო გრანტი აღიარებული იქნება ვალდებულების სახით, ხოლო 2019 წლის სექტემბრიდან დაწყებული, ყოველთვიურად ამ ვალდებულების 1/36 ანუ 2000 ლარი აღიარდება შემოსავლის სახით (2019 წელს ეს იქნება 4*2000=8000 ლარი) და აისახება შესაბამისი წლის მოგება-ზარალის ანგარიშგებაში. 2019 წლის ბოლოს, საწარმოს ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში ასახული იქნება სახელმწიფო გრანტის ვალდებულება 72000-8000=64000 ლარის ოდენობით (მათგან 24000 ლარი -მოკლევადიანი, ხოლო 40000 ლარი -გრძელვადიანი ვალდებულების სახით). 

გრანტების თანხობრივი შეფასება ხდება 24.5 მუხლის მიხედვით: 

`24.5. საწარმომ გრანტები უნდა შეაფასოს მიღებული ან მისაღები აქტივის რეალური ღირებულებით~. 

მაგალითი 24.7. საწარმომ 2019 წლის დასაწყისში სახელმწიფოსაგან მიიღო უპროცენტო სესხი 100 ათასი ლარის ოდენობით. სესხის მიღება არ მოითხოვს მიმღები საწარმოს მხრიდან რამე სამომავლო პირობების შესრულებას, თუმცა, ეს არ არის ნაჩუქარი თანხა და უნდა დაუბრუნდეს სახელმწიფოს, სახელმწიფოს მხრიდან მოთხოვნისთანავე ნებისმიერ დროს. 

ამ შემთხვევაში, აღიარდება ფინანსური ვალდებულება 100000 ლარის ოდენობით, ხოლო სახელმწიფო გრანტი არ აღიარდება, რადგან მიღებული თანხა წარმოქმნილი სასესხო ვალდებულების რეალური ღირებულების ტოლია. ანუ, საწარმოს არ მიუღია რამე სარგებელი სახელმწიფოსგან, რომელიც შეიძლებოდა გრანტად აღიარებულიყო.

 

მაგალითი 24.8. საწარმომ 2019 წლის დასაწყისში სახელმწიფოსაგან მიიღო უპროცენტო სესხი 100 ათასი ლარის ოდენობით. ეს არ არის ნაჩუქარი თანხა და უნდა დაუბრუნდეს სახელმწიფოს 3 წლის შემდეგ, ანუ სესხი უნდა დაბრუნდეს 2022 წლის დასაწყისში ერთიანი თანხის გადახდით. ქვეყანაში მოქმედი საშუალო საბაზრო საპროცენტო განაკვეთი 10%-ია. განსახილველია ორი შემთხვევა: 

1) სესხის მიღება არ მოითხოვს მიმღები საწარმოს მხრიდან რამე სამომავლო პირობების შესრულებას; 

2) სესხის მიღება მოითხოვს საწარმოსაგან გარკვეული პირობების შესრულებას, რაც სრულდება 3 წლის განმავლობაში თანაბრად. 

ორივე შემთხვევაში, 3 წლის შემდეგ დასაბრუნებელი თანხის დღევანდელი ღირებულებაა 100000/((1.10)3)=75131.48 ლარია. ეს თანხა აღიარდება როგორც გრძელვადიანი ფინანსური (სასესხო) ვალდებულება. სხვაობა მიღებულ თანხასა და სასესხო ვალდებულების რეალურ ღირებულებას შორის -100000-75131.48=24868.52 ლარი წარმოადგენს სახელმწიფო გრანტს, რომელიც: 

1) სესხის მიღების მომენტში აღიარდება შემოსავლად; 

2) სესხის მიღების მომენტში აღიარდება არაფინანსურ (სახელმწიფო გრანტის) ვალდებულებად, რომელიც სამი წლის განმავლობაში ნაწილ-ნაწილ წლის შემოსავლად (ეფექტური საპროცენტო განაკვეთის მეთოდის გამოყენებით, რაც შეადგენს: I წელს -7513.15 ლარი, II წელს -8264.46 ლარი, III წელს -9090.91 ლარი; სულ -24868.52 ლარი) აღიარდება, საწარმოს მხრიდან სათანადო პირობების შესრულების პარალელურად. 

24.6 და 24.7 მუხლები განსაზღვრავს, თუ რა განმარტებითი შენიშვნები უნდა წარადგინოს საწარმომ თავის ფინანსურ ანგარიშგებაში, თუ ის მსს ფასს-ის მიხედვით წარადგენს მას: 

`24.6. საწარმომ უნდა გაამჟღავნოს შემდეგი ინფორმაცია: 

(ა) ფინანსურ ანგარიშგებაში ასახული სახელმწიფო გრანტების ხასიათი და მოცულობა; 

(ბ) სახელმწიფო გრანტთან დაკავშირებული ისეთი შეუსრულებელი პირობები და სხვა პირობითი მოვლენები, რომლებიც არ აღიარდა შემოსავალში; და 

(გ) სახელმწიფოსგან მიღებული სხვა ფორმის დახმარებები, საიდანაც საწარმომ პირდაპირ მიიღო სარგებელი. 

24.7. განმარტებით შენიშვნებში ინფორმაციის გამჟღავნების მიზნებისთვის, რომელიც მოითხოვება 24.6(გ) ქვეპუნქტით, სახელმწიფო დახმარება არის სახელმწიფოს ქმედება, რომელიც გულისხმობს ეკონომიკური დახმარების გაწევას რომელიმე კონკრეტული საწარმოს ან საწარმოთა ჯგუფისათვის, რომლებიც გარკვეულ კრიტერიუმებს აკმაყოფილებენ. ამის მაგალითია უფასო ტექნიკური ან მარკეტინგული კონსულტაციები, გარანტიებისა და უპროცენტო ან დაბალი საპროცენტო განაკვეთის მქონე სესხების გაცემა~. 

ამგვარი დახმარების (რომელიც არ არის სახელმწიფო გრანტი) მაგალითია სახელმწიფოსგან მიღებული ისეთი უპროცენტო სესხი, რომელიც უნდა დაბრუნდეს სახელმწიფოს მხრიდან მოთხოვნისთანავე. 

გიორგი ცერცვაძე